מע”מ על מקבצי דיור? – נדרשת חשיבה מחדש

פורסם בדו–ירחון מיסים – אוקטובר 2014

מאת: יואב ציוני, עו”ד, נוטריון ורו”ח

מע”מ על מקבצי דיור? – נדרשת חשיבה מחדש

1. בעלי מקבצי דיור, המשכירים דירות מגורים לקשישים או לעולים חדשים, באמצעות הסכמים עם עמידר, החברה הלאומית לשיכון בישראל בע“מ (להלן: “עמידר“), נדרשים על פי פסק דינו של בית המשפט העליון בעניין שליט¹ להוציא חשבונית מס ולהעביר את מע“מ העסקאות הנגזר מהתמורה המשולמת להם מעמידר (2/3 מהתמורה) ומהדיירים (1/3 מהתמורה).
2. בית המשפט העליון בעניין שליט ניתח את ההסכם שבין עמידר לבעלי מקבצי הדיור והגיע לידי מסקנה, כי עמידר היא זו ששוכרת את הדירות מבעלי מקבצי הדיור והיא זו שמשכירה אותן לדיירים(לרבות מרכיב התשלום מהדיירים), וזאת בניגוד לדברי המערערים באותו תיק, שטענו שתפקידה של עמידר הוא פורמלי בלבד והיא אינה אלא צינור להעברת הכספים ממשרד הקליטה, ולכן המערערות הן אלו המשכירות את הדירות לדיירים ולכן הן פטורות ממע“מ עסקאות הואיל ומדובר בהשכרה למגורים (סעיף 31(1) לחוק מע“מ).
3. וכך קובע בית המשפט העליון בעניין שליט:

“ואולם מהותית אין המדובר אלא בחוזה, אשר כזכור הוכתב כולו על ידי עמידר   שבא להסדיר את היחסים החוזיים בין לקוחותיה של המשכירה המהותית עמידר ובין ספקיות הדירות ושירותי הדיור הנלווים – המערערות.

בית משפט זה כבר עמד לא פעם על כך שלצורך דיני המס מהותה של עסקה נקבעת על פי המהות הכלכלית האמיתית שלה ולא על פי השם או הכינוי שנתכנתה בידי הצדדים (ע“א 6722/99 מנהל מס ערך מוסף תל אביב נ‘ משכנות כלל מגדלי הים התיכון בע“מ, פ“ד נח(3) 341, 347 (2004), והאסמכתאות שם). משכך, גם אם המערערות התקשרו במקרה דנא עם הדיירים באופן ישיר ובעניין סימון לא היה קשר ישיר בין חברת סימון לדיירים, הרי שמהות ההתקשרות בין המערערת והדיירים כאן היא כאמור הסדרת יחסיהם   הנובעים מן ההתקשרות של כל אחד מהם עם עמידר, ולא הסכם עצמאי ביניהם.” (פסקה 17 לפסה“ד, ההדגשות הוספו – י.צ.)

4. אלא מאי, שנראה כי העובדות מלמדות אחרת. ודוק:
   
   1. בניגוד לעמדה המוצגת בפסק דין שליט, הרי שעמידר עצמה (שכלל לא הייתה צד לערעור בענייןשליט) מצהירה, קבל עם ועדה, בדוחותיה הכספיים², שכל תפקידה הוא של מפקחת וכל הכנסותיה ממקבצי הדיור הינן עמלות בלבד! הדבר חוזר על עצמו בדוחות (שחלקים מסוימים מהם הושחרו). אין שום מקום בדוחותיה של עמידר טענה שהיא שוכרת ומשכירה את הדירות הללו.
   2. יותר מכך, במסגרת תיק דומה לזה שנוהל על ידי הח“מ בעניין מקבצי הדיור, התברר כי עמידר מקזזת את התשומות נשוא החשבוניות שבעלי מקבצי הדיור מוציאים לה³. אילו הייתה עמידר משכירה את הדירות לדיירים, כקביעתו של בית המשפט העליון, הרי שעל פי סעיף 31(1) לחוק מע“מ, הייתה זו עסקה פטורה ובהתאמה אסור היה לה לקזז תשומות בגין עסקה זו (סעיף 41 לחוק מע“מ).

וכך קובע סעיף 31(1):

“אלה עסקאות הפטורות ממס:

השכרה למגורים לתקופה שאינה עולה על 25 שנים, למעט השכרה לשם אירוח בבית מלון;”

וכך קובע סעיף 41 לחוק מע“מ:

“אין לנכות מס על תשומות אלא אם הן לשימוש בעסקה החייבת במס.”

3. 3. 3. עצם קיזוז התשומות על ידי עמידר מהווה, למעשה, מעין הצהרה של עמידר עצמה כי היא איננה משכירה דירות למגורים!
      4. אם עמידר היא המשכירה של הדירות לדיירים, הרי שאין היא רשאית לקזז את התשומות נשוא אותן חשבוניות⁴. התרת קיזוז התשומות לעמידר במקרה זה הינה בניגוד לחוק מע“מ ויוצרת התעשרות שלא כדין, על חשבון בעל מקבץ הדיור.
      5. במסגרת תפקידה כמפקחת, עמידר מקבלת כספים ממשרד הקליטה שאותם היא מעבירה לבעל מקבץ הדירות (2/3 מדמי השכירות⁵). משמע, לעמידר אין שום הכנסה חייבת כנגד אותן תשומות.

5. יוצא כי לכאורה, בית המשפט העליון בעניין שליט, שפסק לפי המידע שהובא בפניו על ידי הצדדים, הסיק בטעות (בהתבסס על ההסכם בין הצדדים ובהעדר ראיות אחרות⁶), כי לעמידר תפקיד אקטיבי של שוכרת ומשכירה. ברי כי לעובדה שעמידר אינה מצהירה על עצמה כשוכרת ומשכירה (אלא רק כמפקחת), וכן כי היא מקזזת את המע“מ נשוא החשבוניות מבעלי מקבצי הדיור, יכולה הייתה להיות משמעות כבדה על שיקול הדעת של בית המשפט העליון ועל החלטתו. קריאת פסק הדין בעניין שליט מלמדת, כי בפני בית המשפט העליון לא הוצגו דוחות עמידר והוא לא ידע שעמידר מקזזת את התשומות נשוא החשבוניות שהיא מקבלת מהחברות בעלות מקבצי הדיור, וכי את החלטתו סמך בית המשפט על ההסכם בין עמידר לבין בעלי מקבצי הדיור.
6. משמעות הדברים היא, שהמצג העובדתי עליו מושתת פסק דינו של בית המשפט העליון בענייןשליט, שרשויות מע“מ פועלות לפיו, הוא מצג חלקי ולכן גם מטעה. במקביל, עמידר – כזרוע של המדינה – מצהירה (במאזניה) ולמעשה גם פועלת (בעצם קיזוז התשומות) בניגוד לאותו מצג שבית המשפט העליון פסק על פיו. כלומר, המדינה – בכובעים שונים – פועלת באופן סותר. ודוק: רשויות מע“מ גובות מע“מ מבעלי מקבצי הדיור בהסתמך על ההנחה שהדירות מושכרות על ידי עמידר, ועמידר (שהיא חברה ממשלתית, המוחזקת במלואה על ידי המדינה ומהווה זרוע של המדינה), מקזזת את המע“מ נשוא החשבוניות (ועל ידי כך מצהירה למעשה, כי היא איננה משכירה את הדירות) ואף מצהירה בדוחותיה כי היא מפקחת בלבד.
7. תוצאת הדברים הינה כדלקמן:
   
   1. רשויות מע“מ חייבות לבחון מחדש את עמדתן בנושא. הן לא יכולות להסתמך באופן עיוור על הלכת שליט. הבחינה צריכה להיות הן ביחס לקיזוז התשומות של עמידר והצהרותיה בדוחותיה הכספיים, שאינם עולים בקנה אחד עם הלכת שליט, והן ביחס לגביית המס מבעלי מקבצי הדיור.
   2. בעלי מקבצי הדיור משלמים מע“מ, שלפחות לכאורה (וזאת מטעמי זהירות) הם אינם צריכים להיות מחויבים בו. אם עמידר איננה מי ששוכרת ומשכירה, הרי שבעלי מקבצי הדיור הם אלו המשכירים ואזי, בהתאם לסעיף 31(1) לחוק מע“מ וכאמור בחוות דעתו של כב‘ הש‘ ריבלין בעניין סימון⁷, אין לחייבם במע“מ בגין העסקאות עם עמידר.

אזכורים ומקורות:

[1] ע”א 7973/11 ר.א שליט פיתוח בניה ויזום פרויקטים בע“מ נ‘ מדינת ישראל, “מיסים” כז/4 (אוגוסט 2013) ה-52

[2] ההתייחסות כאן היא לדוחות הכספיים של עמידר לשנים 2007-2012, המפורסמים באתר רשות החברות הממשלתיות. http://www.gca.gov.il/GCA/HomePage.

[3] החשבוניות מוצאות ע“ש עמידר בגין שני שלישים מדמי השכירות המשולמים על ידי עמידר; השליש הנוסף משולם על ידי הדייר והחשבונית אמורה לצאת על שמו.

[4] כזכור, השכרה למגורים פטורה ממע”מ עסקאות ולכן גם לא ניתן לקזז מס תשומות בגין אותה עסקה

[5]  הכספים שמועברים ממשרד הקליטה לעמידר וממנה לבעלי מקבצי הדיור כלל לא כוללים את השליש מדמי השכירות הממומן על ידי הדיירים מכיסם

[6] כגון הדוחות הכספיים של עמידר או עדות של בעלי תפקידים בחברת עמידר או ידיעה על כי עמידר מקזזת את התשומות נשוא החשבוניות המוצאות לה על ידי בעלי מקבצי הדיור

[7] ע”א 2291/07 מע“מ נ‘ ש.י. סימון אחזקות בע“מ, “מיסים” כד/2 (אפריל 2010) ה-96.